ePENDELORDNER

Einige ergänzenden Punkte aus der GoBD zum besseren Verständnis

Generell sollte bei der Betrachtung der GoBD beachtet werden, dass es sich „nur“ um eine Verwaltungsanweisung und nicht um ein Gesetz oder eine gleichgestellte Rechtsverordnung handelt. Als Verwaltungsanweisung binden die GoBD zunächst „nur“ die Finanzverwaltung im Innenverhältnis – eine unmittelbare Bindungswirkung gegenüber Steuerpflichtigen ergibt sich nicht direkt hieraus. Dennoch ist davon auszugehen, dass die neuen GoBD künftig einen wesentlichen Einfluss auf die Auslegung der GoB (der aus HGB § 239 abgeleiteten Richtlinien zur „Führung der Handelsbücher“, d.h. den „Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung GoB“) beim Einsatz von IT-Systemen haben wwerden. Zwar sind die GoBD „nur“ eine einseitige aktuelle Interpretation der Finanzverwaltung – die aber Steuerpflichtige schon im Hinblick auf zukünftige Betriebsprüfungen und zur Risikoabwehr ernsthaft strikt befolgen sollten. Auch die Vorgängerversion GoBS waren „nur“ BMF-Schreiben, wurden aber laufend gerichtlich als maßgebliche Norm für die Ordnungsmäßigkeitsbeurteilung bestätigt. Somit tut jedes Unternehmen gut daran, die GoBD stringent zu befolgen!

Wenn die GoBD von Haupt-, Vor- und Nebensysteme sprechen, für die diese „Grundsätze zur ordnungsmäßigen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff“ gelten, dann werden folgende Einzelsysteme darunter verstanden:

Hier einige Original-Textpassagen aus den GoBD:

„Jeder Geschäftsvorfall ist zeitnah, d. h. möglichst unmittelbar nach seiner Entstehung in einer Grundaufzeichnung oder in einem Grundbuch zu erfassen. Die Geschäftsvorfälle müssen grundsätzlich laufend gebucht werden (Journal)“.

„Jede nicht durch die Verhältnisse des Betriebs oder des Geschäftsvorfalls zwingend bedingte Zeitspanne zwischen dem Eintritt des Vorganges und seiner laufenden Erfassung in Grund(buch)aufzeichnungen ist bedenklich. Eine Erfassung von unbaren Geschäftsvorfällen innerhalb von 10 Tagen ist dabei unbedenklich. Wegen der Forderung nach zeitnaher chronologischer Erfassung der Geschäftsvorfälle ist zu verhindern, dass die Geschäftsvorfälle buchmäßig für längere Zeit in der Schwebe gehalten werden und sich hierdurch die Möglichkeit eröffnet, sie später anders darzustellen, als sie richtigerweise darzustellen gewesen wären, oder sie ganz außer Betracht zu lassen und im privaten, sich in der Buchführung nicht niederschlagenden Bereich abzuwickeln. Bei zeitlichen Abständen zwischen der Entstehung eines Geschäftsvorfalls und seiner Erfassung sind daher geeignete Maßnahmen zur Sicherung der Vollständigkeit zu treffen“.

„Kasseneinnahmen und Kassenausgaben sollen täglich festgehalten werden“.

„Es ist (außerdem nach GoBD) nicht zu beanstanden, wenn Waren- und Kostenrechnungen, die innerhalb von 8 Tagen nach Rechnungseingang oder innerhalb der ihrem gewöhnlichen Durchlauf durch den Betrieb entsprechenden Zeit beglichen werden, kontokorrentmäßig nicht erfasst werden“.

„Werden bei der Erstellung der Bücher Geschäftsvorfälle nicht laufend, sondern nur periodenweise gebucht, dann ist dies unter folgenden Voraussetzungen nicht zu beanstanden:

„Die geschäftlichen Unterlagen dürfen (nach GoBD) nicht planlos gesammelt und aufbewahrt werden. Ansonsten würde dies mit zunehmender Zahl und Verschiedenartigkeit der Geschäftsvorfälle zur Unübersichtlichkeit der Buchführung führen, einen jederzeitigen Abschluss unangemessen erschweren und die Gefahr erhöhen, dass Unterlagen verlorengehen oder später leicht aus dem Buchführungswerk entfernt werden können. Hieraus folgt, dass die Bücher und Aufzeichnungen nach bestimmten Ordnungsprinzipien geführt werden müssen und eine Sammlung und Aufbewahrung der Belege notwendig ist, durch die im Rahmen des Möglichen gewährleistet wird, dass die Geschäftsvorfälle leicht und identifizierbar feststellbar und für einen die Lage des Vermögens darstellenden Abschluss unverlierbar sind“.

„Eine Buchung oder eine Aufzeichnung darf nicht verändert werden, dass der ursprüngliche Inhalt nicht mehr feststellbar ist. Auch solche Veränderungen dürfen nicht vorgenommen werden, deren Beschaffenheit es ungewiss lässt, ob sie ursprünglich oder erst später gemacht worden sind“.

„Belege in Papierform oder in elektronischer Form sind zeitnah, d. h. möglichst unmittelbar nach Eingang oder Entstehung gegen Verlust zu sichern“.

„Die Zuordnung zwischen dem einzelnen Beleg und der dazugehörigen Grund(buch)aufzeichnung oder Buchung kann anhand von eindeutigen Zuordnungsmerkmalen (z. B. Index, Paginiernummer, Dokumenten-ID) und zusätzlichen Identifikationsmerkmalen für die Papierablage oder für die Such- und Filtermöglichkeit bei elektronischer Belegablage gewährleistet werden“.

„Die Buchführung muss so beschaffen sein, dass sie einem sachverständigen Dritten innerhalb angemessener Zeit einen Überblick über die Geschäftsvorfälle und über die Lage des Unternehmens vermitteln kann. Die Geschäftsvorfälle müssen sich in ihrer Entstehung und Abwicklung lückenlos verfolgen lassen (progressive und retrograde Prüfbarkeit)“.

„Die progressive Prüfung beginnt beim Beleg, geht über die Grund(buch)aufzeichnungen und Journale zu den Konten, danach zur Bilanz mit Gewinn- und Verlustrechnung und schließlich zur Steueranmeldung bzw. Steuererklärung. Die retrograde Prüfung verläuft umgekehrt. Die progressive und retrograde Prüfung muss für die gesamte Dauer der Aufbewahrungsfrist und in jedem Verfahrensschritt möglich sein“.

„Die Nachprüfbarkeit der Bücher und sonst erforderlichen Aufzeichnungen erfordert eine aussagekräftige und vollständige Verfahrensdokumentation, die sowohl die aktuellen als auch die historischen Verfahrensinhalte für die Dauer der Aufbewahrungsfrist nachweist und den in der Praxis eingesetzten Versionen des DV-Systems entspricht“.

„Die vollständige und lückenlose Erfassung und Wiedergabe aller Geschäftsvorfälle ist bei DV-Systemen durch ein Zusammenspiel von technischen und organisatorischen Kontrollen sicherzustellen (z. B. Erfassungskontrollen, Plausibilitätskontrollen bei Dateneingaben, inhaltliche Plausibilitätskontrollen, automatisierte Vergabe von Datensatznummern, Lückenanalyse oder Mehrfachbelegungsanalyse bei Belegnummern)“.

Datensicherheit
Der Steuerpflichtige hat sein DV-System gegen Verlust (z. B. Unauffindbarkeit, Vernichtung, Untergang und Diebstahl) zu sichern und gegen unberechtigte Eingaben und Veränderungen (z. B. durch Zugangs- und Zugriffskontrollen) zu schützen.

Werden die Daten, Datensätze, elektronischen Dokumente und elektronischen Unterlagen nicht ausreichend geschützt und können deswegen nicht mehr vorgelegt werden, so ist die Buchführung formell nicht mehr ordnungsmäßig und kann ggfs. bei einer Betriebsprüfung verworfen werden, so dass es zu einer Schätzung kommen kann.

Aufbewahrung
Sind aufzeichnungs- und aufbewahrungspflichtige Daten, Datensätze, elektronische Dokumente und elektronische Unterlagen im Unternehmen entstanden oder dort ein-gegangen, sind sie auch in dieser Form (d.h. elektronisch) aufzubewahren und dürfen vor Ablauf der Aufbewahrungsfrist nicht gelöscht werden. Sie dürfen daher nicht mehr ausschließlich in ausgedruckter Form aufbewahrt werden und müssen für die Dauer der Aufbewahrungsfrist unveränderbar erhalten bleiben (z. B. per E-Mail eingegangene Rechnung im PDF-Format oder eingescannte Papierbelege). Dies gilt unabhängig davon, ob die Aufbewahrung im Produktivsystem oder durch Auslagerung in ein anderes DV-System erfolgt. Unter Zumutbarkeitsgesichtspunkten ist es (jedoch) nicht zu beanstanden, wenn der Steuerpflichtige elektronisch erstellte und in Papierform abgesandte Handels- und Geschäftsbriefe nur in Papierform aufbewahrt.

Bei den Daten und Dokumenten ist - wie bei den Informationen in Papierbelegen - auf deren Inhalt und auf deren Funktion abzustellen, nicht auf deren Bezeichnung. So sind beispielsweise E-Mails mit der Funktion eines Handels- oder Geschäftsbriefs oder eines Buchungsbelegs in elektronischer Form aufbewahrungspflichtig. Dient eine E-Mail jedoch nur als „Transportmittel“, z. B. für eine angehängte elektronische Rechnung, und enthält darüber hinaus keine weitergehenden aufbewahrungspflichtigen Informationen, so ist diese nicht aufbewahrungspflichtig (wie der bisherige Papierbriefumschlag).

Aufbewahrungsfristen
Abgeschlossene Geschäftsvorgänge können nochmals Bedeutung erlangen, insbesondere wenn Verjährungsfristen noch nicht abgelaufen sind und eine Verwirkung noch nicht eingetreten ist. Auch Gewährleistungsfristen und Produkthaftungsfristen erfordern eine längere Aufbewahrung von Geschäftsunterlagen, da mit ihrer sofortigen Vernichtung eine nachteilig wirkende Beweisnot einhergeht. Eventuell auftretende Rechtsstreitigkeiten oder sonstige beweispflichtige Vorgänge erfordern daher eine Archivierung von Unterlagen, um aus ihnen jederzeit nicht mehr erinnerbare Vorgänge ableiten zu können.

Am weitesten verbreitet und bekannt sind die Aufbewahrungsfristen nach Handels- und Steuerrecht, z.B. für Handelsbücher, Inventare, Eröffnungsbilanzen, Jahresabschlüsse usw. und für die hier zugrundeliegenden Buchungsbelege. Daneben gibt es aber auch branchen- oder anwendungsspezifische Aufbewahrungspflichten für Dokumente z.B. bei der öffentl. Verwaltung, im Pharmabereich, für Krankenhäusern, im Umweltschutz, im Bauwesen usw...

Im Handelsgesetzbuch (§ 238 HGB und § 257 HGB) und in der Abgabenordnung (§ 147 AO) ist geregelt, wie lange kaufmännische Dokumente aufbewahrt werden müssen. Landläufig spricht man oft von der 10 + 1 jährigen Aufbewahrungsfrist nach § 257 ff HGB – aber Achtung: wird z.B. ein Anlagegut 3, 5 oder 10 Jahre abgeschrieben, beginnt die 10+1-jährige Aufbewahrungsfrist erst nach der letzten Abschreibungsbuchung, d.h. die Aufbewahrungsfristen betragen dann 14, 16 oder 21 Jahre!!!

Dies bedeutet z.B. für elektronisch erhaltene Rechnungen, die ja elektronisch archiviert werden müssen, dass die Rechnung im TIFF- oder PDF-Datei auch in 14, 16 oder 21 Jahren noch elektronisch auffindbar und darstellbar sein muss.

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